我國公路運輸行業(yè)在改革開放以后發(fā)展較為迅速，但由于其多為個體經(jīng)營，表現(xiàn)了小而分散的特點，市場份額不集中，規(guī)模型企業(yè)相對偏少。由于個體運輸較為散亂，組織效率低下問題較為突出，貨源信息和運力信息相互不對稱，信息聚焦和匹配成本較高，嚴重影響我國公路運輸乃至物流服務業(yè)的行業(yè)提升和發(fā)展。
在這一行業(yè)矛盾突出階段，同時基于移動互聯(lián)網(wǎng)技術與道路貨運行業(yè)不斷加深融合的行業(yè)發(fā)展階段，在無車承運人應運而生。本文以上述情況為背景，擬探討無車承運企業(yè)運營模式、稅負等方面，并對交通運輸企業(yè)及無車承運人后續(xù)的經(jīng)營和避稅方案提供相關建議和思考，也為監(jiān)管部門的政策指引的制定提供借鑒性建議。
一、我國無車承運人運營模式
（一）運營主體分析
《交通運輸部辦公廳關于推進改革試點加快無車承運物流創(chuàng)新發(fā)展的意見》（交辦運〔2016〕115號）印發(fā)實施后。截至2017年底，29個?。▍^(qū)、市）共篩選確定了229家無車承運試點企業(yè)。
這些運營主體都是信譽較好，具有一定規(guī)模的企業(yè)，兼具管理規(guī)范、物流信息平臺應用較為充分、擁有穩(wěn)定貨源等特征、并具備較強的賠付能力，能夠承擔運輸過程中可能存在的風險。
1.運營主體以民營企業(yè)為主
數(shù)據(jù)來源：交通運輸部；數(shù)據(jù)整理及圖表制作：canda
民營企業(yè)數(shù)量為141家，占比達61.6%；國企有72家，占31.4%；外資公司一共13家，合資公司僅占3家。以上體現(xiàn)出民營主體對于無車承運人有較為積極的參與性和活躍度。
2.運營主體地區(qū)部分由東到西依次遞減
數(shù)據(jù)來源：交通運輸部；數(shù)據(jù)整理及圖表制作：canda
東部地區(qū)無車承運人試點企業(yè)數(shù)量最多，占到總數(shù)的99家，占比達到43.2%，體現(xiàn)出總體較高的參與度。西部地區(qū)的試點企業(yè)一共有58家，中部地區(qū)的企業(yè)占53家，而東北地區(qū)的最少，有為19家。
3.無車承運人主體基本上由傳統(tǒng)物流企業(yè)與信息平臺企業(yè)組成
（1）傳統(tǒng)物流企業(yè)
這一類企業(yè)中又分為兩小類——大型貨物運輸企業(yè)和傳統(tǒng)貨代企業(yè)：在我國貨源信息不對稱、車輛信息供過于求的實際情況下，依靠服務品牌質量和行業(yè)影響力的大型貨運企業(yè)，是無車承運人的中堅力量；傳統(tǒng)貨代企業(yè)受政策如營改增以及技術升級的影響，正在尋找新的發(fā)展升級方向，而無車承運人正是一種可供選擇的道路，當前不乏有傳統(tǒng)貨代成功轉型的案例，但同時魚龍混雜的情況也不絕于耳。
（2）信息平臺企業(yè)
信息技術（如大數(shù)據(jù)和云計算等）的發(fā)展給了聚焦細分領域的互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)發(fā)展無車承運人業(yè)務提供了絕佳的機會。近年來行業(yè)內(nèi)出現(xiàn)了各種車貨匹配平臺、供應鏈管理平臺、物流信息交易平臺，都從不同角度或多或少地介入到了無車承運人業(yè)務中。
目前，無車承運人信息平臺企業(yè)的優(yōu)勢在于技術和資金，劣勢也很明顯，在于缺少在貨運物流行業(yè)的業(yè)務資源和日積月累的行業(yè)經(jīng)驗。此類企業(yè)以能夠提供貨運車輛的定位與管理服務為核心優(yōu)勢，提供全運輸流程的監(jiān)控和跟蹤等服務，以此增加客戶粘性，積累客戶資源。
（3）合同物流企業(yè)（即第三方物流企業(yè)）
當前國內(nèi)出現(xiàn)的典型第三方物流企業(yè)，一般都在學習美國的羅賓遜物流，它們選擇放棄自有運輸車輛，建立整合社會運輸資源的信息系統(tǒng)，從而掌握服務的定價話語權，以便占領無車承運人市場。
（4）物流園區(qū)企業(yè)
物流園區(qū)是物流幾大構成要素的聚集地，并匹配豐富的線下資源優(yōu)勢，具有大量的貨物及車輛資源，是園區(qū)當?shù)氐奈锪鳂屑~，具有發(fā)展無車承運的天然優(yōu)勢。
（二）業(yè)務模式分析
無車承運人是以“承運人”身份與“托運人”簽訂運輸合同，承擔“承運人”的責任和義務，通過委托“實際承運人”完成運輸任務的道路貨物運輸經(jīng)營者。
無車承運人接受貨主委托后，組織匹配運力資源開展實際運輸活動，并承擔運輸途中可能發(fā)生的貨損風險。但由于其并不是實際承運人，所以不需要擁有車輛資產(chǎn)和司機。具體業(yè)務模式如下圖所示：
數(shù)據(jù)整理及圖表制作：canda
二、無車承運人稅負現(xiàn)狀
（一）無車承運人稅收政策梳理
【無車承運人法律地位的確定】2016年3月23日，財稅〔2016〕36號，財政部國家稅務總局《關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》
明確規(guī)定無車承運業(yè)務按照“交通運輸服務”繳納增值稅。意味著國家允許無車企業(yè)從事貨物運輸服務，并有資格開具11%的發(fā)票。
【無車承運人“營改增”稅收政策細化】2016年9月1日，交辦運〔2016〕115號，交通運輸部辦公廳《關于推進改革試點加快無車承運物流創(chuàng)新發(fā)展的意見》
認真落實無車承運人營改增相關政策：各省級交通運輸主管部門應加強與稅務部門的溝通，將營改增相關政策落到實處，進一步細化試點企業(yè)增值稅征管具體流程和監(jiān)管要求，協(xié)調(diào)解決增值稅征管中開票資格、進項抵扣、額度監(jiān)管等實際問題，規(guī)范試點企業(yè)納稅行為，強化稅收監(jiān)管，防范稅收風險。
【擴大了無車承運人可抵扣項目，降低“營改增”后無車承運人稅負成本】2017年8月14日，國家稅務總局公告2017年第30號，國家稅務總局《關于跨境應稅行為免稅備案等增值稅問題的公告》
納稅人以承運人身份與托運人簽訂運輸服務合同，收取運費并承擔承運人責任，然后委托實際承運人完成全部或部分運輸服務時，自行采購并交給實際承運人使用的成品油和支付的道路、橋、閘通行費，同時符合下列條件的，其進項稅額準予從銷項稅額中抵扣：成品油和道路、橋、閘通行費，應用于納稅人委托實際承運人完成的運輸服務；取得的增值稅扣稅憑證符合現(xiàn)行規(guī)定。
（二）無車承運人稅負現(xiàn)狀、問題及解決方案實踐
1.稅負現(xiàn)狀和問題
雖然無車承運人試點以及以上列出的國家稅務總局一系列政策，解決了物流貨運企業(yè)的現(xiàn)實需求。即：無車承運人（試點）可以與委托方簽訂運輸合同承擔承運人責任，即可開具11%道路運輸行業(yè)增值稅發(fā)票，而不受是否擁有自有運輸車輛條件限制?？隙藷o車承運人作為道路運輸業(yè)市場主體的合法地位。
但是目前無車承運人所面臨的最大稅負問題是無法獲得足夠的進項稅發(fā)票，即：雖然現(xiàn)在無車承運人可以給貨主提供11%的增值稅專用發(fā)票，解決了貨主發(fā)貨時難以取得增值稅專用發(fā)票的問題，但只是將這些問題由貨主轉嫁到無車承運人一方而已。
因為，現(xiàn)在我國具有開票資質的只有企業(yè)，而占領國內(nèi)80%左右運輸市場的是個體運輸戶，它們沒有資質開具11%稅率的增值稅發(fā)票。導致銷項發(fā)票無法匹配足夠的進項發(fā)票抵扣稅率，進行增加了企業(yè)稅負率，限制了其發(fā)展。
尤其是由互聯(lián)網(wǎng)物流信息平臺轉變過來的無車承運人，面對的是海量的車主、個體運輸戶，要及時并足額地取得增值稅專用發(fā)票進行抵扣，更是難上加難。
2.解決方案實踐
（1）無車承運人通過各種方式獲得足夠的進項發(fā)票
無車承運人允許個體運輸戶以其名義購買車輛，并將其車輛購買發(fā)票作進項抵扣。無車承運人按照不超過銷項總額40%的額度做燃油進項，直接虛購成品油增值稅發(fā)票，其購買虛票約為成本3%左右。無車承運人與實際運輸個體戶簽訂單次租賃協(xié)議，在該次期內(nèi)，其發(fā)生的成品油、輪胎、修理費可由無車承運人抵扣。
（2）無車承運人將部分稅負轉嫁給下游實際承運商
如果轉嫁給下游承運商一部分稅負，例如：車承運人從貨主一方出收取10000元的運費，若下游的實際承運商可以開具11%的增值稅專用發(fā)票，那么無車承運人可以付8000元給實際承運商，否則就只能7000元。但這種方案會使得無車承運人在面對運力提供方時失去價格上的市場競爭優(yōu)勢。
（3）無車承運人將每個承運方注冊成為一般納稅人的個體工商戶
這樣運輸個體戶就可以給無車承運人開具11%的發(fā)票，而無車承運人通過買車、買油以及路橋費可以進行進項抵扣。
但小規(guī)模納稅人的真實情況是它們根本無法承擔較高的計賬成本，即把每個運輸個體戶變成一般納稅人，這些多出的成本它們無法分擔。
（4）無車承運人為運輸個體戶代開3%的增值稅發(fā)票
將小規(guī)模納稅人的征收率和實際抵扣率做兩個處理，是其他國家的增值稅體系的普遍做法，因為簡易征收不計入的稅收加收，這是開3%抵11%，是差額納稅的基本原理。但是需要國家在給予政策支持：
單個車輛的所有者或者使用者為主體，可以在固定期間內(nèi)選擇車籍所在地或業(yè)務發(fā)生地的主管稅務機關履行納稅義務，并申請代開專用發(fā)票。對于實際征收3%增值稅后，抵扣后剩下的8個點差額，或給予一定優(yōu)惠減免。
（三）無車承運人面臨的稅務風險
但以上的解決方案的實踐，面臨著較大的稅務風險，需要予以關注：
1.無車承運人通過各種方式獲得足夠的進項發(fā)票
個體運輸戶以無車承運人的名義購買車輛：無車承運人將實質上不被自己控制的個體戶車輛產(chǎn)生的進項稅進行抵扣，涉嫌偷稅或虛開增值稅專用發(fā)票。稅務局可以通過無車承運人與實際承運人雙方簽訂的合同以及外部調(diào)查發(fā)現(xiàn)。
直接虛購成品油增值稅發(fā)票：這種作法簡單粗暴，目前虛開稅額超過一萬即可入刑。
無車承運與運輸個體戶簽訂單次租賃協(xié)議：成本項目很難與單次租賃精確匹配，有較高的虛開稽查風險，稅務執(zhí)法人員普遍認為只有自有車輛或長期租賃車輛的運營產(chǎn)生的生產(chǎn)成本才能進入到運輸公司進行抵扣，稅企爭議較大。
2.無車承運人為運輸個體戶代開3%的增值稅發(fā)票
“其他個人”不能代開專用發(fā)票，所以無車承運人為運輸個體戶代辦工商登記需要經(jīng)其授權。目前，結構性稅差高達8%，超過實際增值，造成超額稅負。但“交3%抵8%”的做法很可能無法滿足國家稅務局要求，違背增值稅交1%抵1%的政策。
三、對無車承運人企業(yè)的相關建議
（一）稅收籌劃相關建議
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